Официальный сайт
Верховного Суда Российской Федерации
Пленум ВС дал толкование прекращению обязательств
Толкование норм Гражданского кодекса поможет не только судьям, но и всем юристам — разъяснения поспособствуют правильному оформлению соглашений и договоров о новации, отступном и зачете.
Пленум ВС вновь прошел в режиме онлайн. В Пленуме приняли участие 84 судьи Верховного суда, а также заместитель генпрокурора Виктор Гринь, замминистра юстиции Алиса Безродная, полномочный представитель, предправления Ассоциации юристов России Владимир Груздев и другие.
Хотя Гражданский кодекс предусматривает достаточно много способов прекращения обязательств, этот перечень не является закрытым — а это значит, что кредитор и должник могут в своем соглашении предусмотреть не упомянутое в законе основание прекращение обязательства. Прекратить можно любое обязательство — как то, что возникло из договора, так и внедоговорное, подчеркивает Пленум ВС. Стороны также вправе самостоятельно определить последствия его прекращения.
Тем не менее, основные формы прекращения обязательств Пленум ВС подробно разъяснил в 41 пункте документа — ссылка на текст проекта есть в конце материала. Версия не финальная — по итогам заседания разъяснения направили на доработку.
1. Отступное: деньгами или услугами
По соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением отступного – то есть оплатой деньгами или другим имуществом. При этом, как подчеркивает ВС, в качестве отступного можно выполнить для кредитора работы или оказать ему услуги — правила ГК этого не исключают. Стороны вправе согласовать условие о предоставлении отступного на любой стадии существования обязательства — даже до его просрочки.
При этом соглашение об отступном может быть исполнено и в будущем времени. Тогда оно становится факультативным обязательством, а у должника появляется выбор — исполнить первоначальное обязательство или предоставить отступное. У кредитора выбора в таком случае не остается — он обязан принять любое исполнение.
Если стороны договорились, что отступное должно быть предоставлено в срок, то до истечения этого срока кредитор не вправе требовать исполнения первоначального обязательства. Как только срок заканчивается, кредитор теряет право требовать отступное, но возвращает право на первоначальное обязательство.
Зачастую к соглашениям об отступном применяются более строгие правила, чем к основному соглашению. Например, когда в качестве отступного предоставляются доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, то соглашение об отступном должно быть нотариально удостоверено. А если отступное — это недвижимость, а должник уклоняется от регистрации перехода права собственности на этот объект, кредитор вправе добиваться такой регистрации.
Если должник и кредитор дорожат своими отношениями, они могут заключить соглашение об отступном даже когда срок исковой давности по первоначальному обязательству уже истек. В таком случае соглашение об отступном можно квалифицировать как признание долга. Тогда течение срока исковой давности начнется заново.
2. Зачет: каждый при своем
Гражданский кодекс закрепляет — если стороны хотят прекратить обязательства с помощью зачета, их требования друг к другу должны быть встречными однородными. То есть, деньги за деньги, услуга за услугу. Стороны после осуществления зачета должны оказаться в том же положении, как если бы оба обязательства были прекращены исполнением. При этом основание возникновение требований во внимание не принимается.
Пленум ВС выделяет понятия активного и пассивного требований. Активное — это требование лица, которое заявляет о зачете. Пассивное — это требование к самому заявителю. «Такое разделение необходимо, поскольку при совершении зачета для каждого из этих требований предъявляются разные условия», — объяснил Иван Разумов, судья экономколлегии ВС. Например, для активного требования обязательно должен наступить срок — потребовать исполнения заранее с помощью зачета не выйдет. Зато для пассивного требования такой критерий не устанавливается — то есть, сторона, заявляющая о зачете, вправе исполнить свое обязательства досрочно. Также по пассивному требованию может быть пропущен срок исковой давности — а по активному нет.
Для зачета необходимо и достаточно заявления одной стороны, подчеркивает Пленум ВС. Без заявления зачет невозможен, обязательства между сторонами продолжат существовать — даже если есть все условия для зачета.
3. Новация: не совсем отступное
Новация существенно отличается от отступного — потому что первоначальное обязательство прекращается с момента заключения соглашения о новации, а не с момента фактического исполнения нового обязательства. Поэтому Пленум ВС разъясняет, что волеизъявление сторон о новации должно быть выражено «прямо и однозначно», чтобы его нельзя было перепутать с отступным.
Проект содержит разъяснение, согласно которому соглашение сторон, которое уточняет размер долга или срок исполнения обязательства, не является новацией. Но если, например, у стороны возник долг по договору купли-продажи или аренды — обязательство по нему можно заменить займом. Соглашение об этом будет считаться новацией, и с момента его заключения у должника возникнет обязанность по уплате процентов за пользование займом.
Истечение срока исковой давности по первоначальному обязательству не помешает сторонам заключить соглашение о новации. Срок исковой давности по обязательству, возникшему в результате новации, начинает течь заново.
4. Прощение долга: только с согласия должника
В своих разъяснениях Пленум ВС подчеркивает: прощение долга — это не дарение. Прощая долг, кредитор может получить выгоду по другому обязательству — или и вовсе преследовать другой экономический интерес. Как и в случае с отступным, обязательство может быть прекращено прощением долга в части. Допускается прощение долга как по основному, так и по дополнительным требованиям — например, неустойке.
Одним из пунктов постановления Верховный суд относит прощение долга к двусторонним сделкам. То есть, для прощения долга необходимо согласие должника. Если должник против — прощения не будет.
Один из пунктов предусматривает, что только у кредитора есть право отказаться от договора из-за утраты интереса к обязательству, просроченному из-за обстоятельств временного характера. Должнику такой возможности не оставили. «Представляется, что этот пункт подлежит некоторой корректировке», — сказал Асташов. Возможно, ко «второму» чтению документа это положение изменят.
6. Ликвидация: исключения из правил
Последний раздел проекта посвящен случаям прекращения обязательств из-за ликвидации юридического лица. Но не только — потому что в случае исключения юридического лица из ЕГРЮЛ как недействующего, для своих обязательств оно будет считаться ликвидированным (по правилам ст. 419 ГК).
По общему правилу ликвидация юрлица является основанием для прекращения обязательства. Но из этого правила есть допускаются исключения. Например, если обязательства переходят к другому лицу в силу закона (ст. 700 и 1093 ГК), то это лицо становится правопреемником ликвидированного юридического лица по соответствующим обязательствам.
Участники ликвидированного юридического лица, равно как и его кредиторы, не вправе самостоятельно обращаться с обязательственными требованиями юридического лица к его должникам — в частности с требованием вернуть переданное в аренду имущество, оплатить стоимость переданных товаров. В таком случае Пленум ВС предлагает обращаться в суд с заявлением о назначении процедуры распределения обнаруженного имущества среди лиц, имеющих на это право.
Источник
Налоговые последствия прекращения обязательств
В хозяйственной деятельности любой организации встречаются случаи неисполнения контрагентами договорных обязательств. Обязательства могут быть прекращены, в частности, предоставлением отступного, зачетом, новацией, расторжением договора.
О расторжении договоров
В статье 450 ГК РФ закреплено, что договор можно расторгнуть по соглашению сторон или по решению суда. Односторонний отказ от исполнения обязательств, когда это допускает закон или письменная договоренность участников сделки, также возможен. Но это повлечет те же последствия, что и расторжение в вышеперечисленных случаях.
Необходимо понимать, что по смыслу п. 1 ст. 54 НК РФ налоговые последствия создает не сам договор, а его исполнение, то есть совершаемые во исполнение договора финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового ( отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в соответствующем периоде названных операций.
Таким образом, если стороны действий во исполнение договора не совершали, налоговые последствия не наступают.
Если же во исполнение договора были совершены определенные действия, то необходимо учитывать, что согласно п. 2, 3 ст. 453 ГК РФ обязательства сторон по общему правилу прекращаются с момента заключения соглашения сторон о расторжении договора. То есть обязательства сторон прекращаются на будущее время, и оснований для корректировки налоговых обязательств за предыдущие налоговые периоды нет. Доходы и рас — ходы, связанные с расторжением договора, необходимо отразить в налоговом периоде, когда расторгнут договор, а обязательства сторон прекращены.
Рассмотрим вопрос на примере договора поставки.
Если покупатель возвращает товар, принятый им к учету, то поставщик фактически становится покупателем. То есть поставщик в такой ситуации имеет право на вычет НДС, уплаченного при отгрузке возвращенного ему товара. Налоговый вычет применяется в обычном порядке ( ст. 172 НК РФ). Для этого необходимо принять возвращенный товар на учет и получить от бывшего покупателя счет-фактуру с НДС на возвращенный товар.
Применительно к налогу на прибыль организаций поставщик приобретение товаров от бывшего покупателя также отражает в обычном порядке, то есть учитывает расходы на его приобретение в соответствии с выбранным им методом учета ( кассовым методом или методом начисления).
Сторона, право которой нарушено, может требовать возмещения убытков на основании ст. 15, 524 ГК РФ.
Сумма возмещения убытков не связана с оплатой реализованных товаров, поэтому она не облагается НДС ( ст. 154, подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). Применительно к налогу на прибыль убытки являются внереализационным доходом и отражаются в момент признания их должником или на дату вступления в законную силу решения суда ( подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Если применяется кассовый метод, то убытки включаются в доходы только после их получения. У второй стороны убытки признаются внереализационным расходом ( п. 2 ст. 265 НК РФ).
Зачет
По общему правилу обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования ( ст. 410 ГК РФ).
Чаще всего зачетом прекращаются денежные требования. В ситуации, когда у обеих организаций существует задолженность друг перед другом, проведение зачета представляется совершенно логичным.
На первый взгляд, налоговые последствия вопросов не вызывают. Однако на практике у налоговиков нередко возникают претензии.
Например, одна организация передает другой денежные средства по договору займа. При этом другая сторона по договору купли-продажи отгружает в адрес первой организации товары. В такой ситуации налоговики часто указывают на то, что на момент, когда стороны заключают договор купли-продажи товаров, фактически происходит новация заемного обязательства в обязательство по поставке товаров. В этом случае денежные средства, предоставленные по договору займа, следует рассматривать как авансовые платежи в счет предстоящей поставки товаров. Соответственно налоговую базу по НДС в таком случае организациязаемщик должна определять не на момент отгрузки товаров, а на момент получения заемных средств. Если организация-заемщик этого не сделала, то налоговые органы могут начислить пени и штрафы за неисполнение обязанности по уплате НДС в установленный срок.
Такая позиция налоговиков представляется необоснованной, так как и зачет, и новация — способы прекращения обязательств, и одновременно существовать не могут. Если есть документ о пре — кращении обязательств зачетом, то соглашение о новации уже не может быть заключено, так как обязательств уже не существует.
Кроме того, при новации ( ст. 414 ГК РФ) одно обязательство прекращает свое существование и при этом одновременно возникает новое обязательство. В нашей же ситуации обязательства по оплате товаров и возвра — ту денежных средств прекратились, новых обязательств не воз — никло.
Однако необходимо учитывать, что бесперспективность судебного спора, как правило, не останавливает налоговиков. Поэтому, если речь идет о взаимозависимых лицах или сумма по договору займа полностью совпадает со стоимостью товаров, отгружаемых по договору купли-продажи, зачет с большой долей вероятности вызовет претензии налоговых органов.
Новация
Обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами ( новация), если иное не установлено законом или не вытекает из существа отношений ( ст. 414 ГК РФ).
При учете расходов в рамках как первоначального, так и нового обязательства возникают налоговые риски. Для их снижения нужно обратить повышенное внимание на соблюдение критериев п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно экономическую обоснованность и документальное подтверждение затрат.
Следует отметить, что из соглашения о новации четко должно следовать, что первоначальное обязательство прекращено и действует новое. Важно подробно и ясно прописать информацию о первоначальном и новом обязательствах, точно отразить первоначальное обязательство — его сумму, входной НДС, в рамках неисполнения какого договора возникла задолженность Так как вследствие новации вступает в силу новый договор, но отдельный договор не заключается, а его условия прописываются в самом соглашении о, но — вации, сторонам нужно обратить особое внимание на отражение данных условий.
Рассмотрим наиболее распространенный вариант новации, когда обязательство по оплате товара меняется на заемное обязательство с выплатой процентов.
После заключения указанного соглашения покупатель становится заемщиком, а продавец — заимодавцем. В соответствии с подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ операции займа в денежной форме, включая проценты по ним, освобождены о налогообложения НДС.
Применительно к налогу на прибыль следует отметить, что обе стороны вследствие новации не будут корректировать налоговую базу, так как порядок учета расходов на приобретение товара и доходов от его реализации не изменится. После заключения соглашения о новации им нужно будет в налоговом учете отразить проценты по договору займа, который начинает действовать с даты заключения соглашения.
После подписания соглашения о новации должник будет обязан вернуть кредитору сумму займа, а также уплатить проценты по нему. Соответственно должник будет вправе включить в состав расходов проценты, исчисленные по займу. Они будут учитываться в размерах, не превышающих предельной величины, рассчитываемой в соответствии со ст. 269 НК РФ.
По норме п. 8 ст. 272 НК РФ момент включения процентов в рас — ходы зависит от срока, на который выдан заем:
- если срок займа не превышает отчетного периода, то проценты включаются в состав вне реализационных расходов на дату его погашения;
- если срок займа превышает отчетный период, проценты учитываются на конец месяца каждого отчетного периода.
После подписания соглашения о новации кредитор должен будет учитывать проценты, получаемые по займу, в составе внереализационных доходов. Момент включения процентов в со — став налоговой базы зависит от того, приходится ли срок займа на один отчетный период или нет ( п. 6 ст. 271 НК РФ). Если приходится, то проценты учитываются на дату погашения займа, в противном случае они включаются в доходы на конец месяца соответствующего отчетного периода.
Предоставление отступного
В соответствии со ст. 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением отступного — уплатой денежных средств или передачей иного имущества.
В отличие от новации, когда старое обязательство прекращается с момента заключения соответствующего соглашения, в рассматриваемой ситуации прекращение обязательства наступает лишь в случае реализации условий отступного.
Чаще всего предоставлением отступного прекращаются обязательства по договорам купли- продажи, возмездного оказания услуг, займа. При этом размер отступного может быть больше, меньше первоначального принятого сторонами обязательства или соразмерным ему.
Если в соглашении об отступном не прописано, что отступное прекращает обязательство лишь в определенной части, то это означает, что обязательство прекращается полностью. Из этого и нужно исходить при расчете налогов.
В качестве примера рассмотрим предоставление имущества должником ( покупателем) в качестве отступного по договору купли-продажи.
Если стоимость имущества соразмерна первоначальному принятому сторонами обязательству, то фактически происходит обычная реализация. Применительно к НДС предоставление взамен оплаты отступного не влечет за собой какой-либо корректировки суммы налогового вычета, ранее исчисленной покупателем. При этом первоначальный покупатель при передаче имущества обязан выставить счет-фактуру и исчислить НДС со стоимости имущества. Доходы и расходы по налогу на прибыль отражаются как от обычной реализации.
В случае если передается имущество меньшей стоимости, чем первоначально принятое сторонами обязательство, то у должника доходы и расходы отражаются как от обычной реализации, а у кредитора полученное имущество приходуется по цене первоначального договора. То есть если кредитор соглашается взять имущество своего должника в оплату долга, значит, он считает его равноценным цене перво — начальной сделки. И именно по сумме погашенного долга кредитору необходимо отразить у себя в учете стоимость полученного имущества. При этом передача в качестве отступного неравноценного имущества не ведет к негативным последствиям в части исчисления НДС.
При передаче имущества боль — шей стоимости, чем первоначально принятое сторонами обязательство, первоначальный покупатель понесет убыток, а продавец примет имущество по стоимости погашенного обязательства.
Источник
