Способ совершения налогового правонарушения

Уголовка за налоговые преступления: что изменилось после Пленума ВС

Поговорим о Постановлении Пленума ВС РФ, которое было принято 26 ноября 2019 года за № 48, а посвящено оно практике применения судами законодательства об ответственности за налоговые преступления.

Для справки: это уже третье постановление за время действия Налогового кодекса РФ.

Вообще обсуждение проекта этого Постановления началось еще летом 2019 года. Тогда остро обсуждался вопрос, связанный с моментом окончания налогового преступления и вообще, некоторые горячие головы (в основном из числа правоохранителей) хотели признать налоговое преступление длящимся, фактически упразднив сроки давности за совершение налогового преступления.

Если коротко, то сегодня срок давности за совершение налогового преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ составляет два года с момента его совершения, а за совершение преступления, предусмотренного частью 2 ст. 199 УК РФ — десять лет.

Признание налогового преступления длящимся фактически упразднило бы все сроки в течение которого налогоплательщика можно было бы признать виновным и над любым бизнесменом пожизненно бы висела угроза быть привлеченным к уголовной ответственности за такое преступление.

К счастью этот фокус не прошел. Предприниматели «выдохнули»!

Если в целом характеризовать 48-е Постановление Пленума ВС РФ, то о нем можно сказать, что оно «гладкое» и без острых углов, обобщает практику, изложенную в предыдущем Постановлении, и не содержит кардинально новых позиций.

На какие моменты в целом Пленум обратил внимание в своем Постановлении?

Второе. В п. 14 Постановления Пленум разъяснил, как определяется размер причиненного ущерба от налогового преступления.

Третье. В п. 17 Постановления Пленум говорит о подаче уточненной налоговой декларации.

Четвёртое. В п. 7 Постановления Пленум разъяснил вопрос о том, кто является субъектом данного преступления.

Пятое. В пункте 24 и 25 Постановления Пленум разъяснил порядок освобождения от уголовной ответственности за совершенное налоговое преступление.

Шестое. В пункте 21 Постановления Пленум разъяснил порядок привлечения к ответственности за совершение преступления, связанного с сокрытием имущества ст. 199.2 УК РФ).

О наиболее интересных с моей точки зрения положениях Постановления Пленума мы и поговорим сегодня.
Вот эти положения из Постановления Пленума, на которые я бы хотел обратить внимание читателей.

Способ совершения налогового преступления и момент окончания налогового преступления

Моментом окончания преступления является момент фактической неуплаты налогов.

Возможно правоохранители огорчились такому положению вещей, но что есть то есть.
Правда, следует обратить внимание, что в Постановлении Пленума нет указания, что моментом окончания преступления является подача декларации. Такой фразы нет. Поэтому здесь точка не поставлена. Поэтому на практике возможна и другая трактовка, связанная с окончанием преступления. Например, при подаче декларации по НДС, а их несколько за год, как будет исчисляться срок за по первой декларации?

Способом совершения преступления является неподача декларации либо внесение в нее заведомо ложных сведений. Здесь ничего не поменялось.

Но обратите внимание, что в прошлом Постановлении были указаны способы, как можно было уклониться.

Например, в первичной документации, когда работу по документам вам выполняла ООО «Ромашка», а на самом деле ООО «Лопушок» — уже это может быть квалифицировано как «заведомо ложные сведения».

Или другой пример, если вы точно знали, что товарная накладная не отражает ту информацию, которая должна быть отражена — то это означает внесение заведомо ложных сведений в документацию. И это уже способ совершения уклонения от уплаты налогов. В результате необходимо еще более внимательно относиться ко всем документам первичного учета.

В Постановлении Пленума практическое значение терминов «заведомость» и «ложность» не разведено (или опять о деле Ахмадеевой)

Практическое значение нераскрытия указанных терминов заключается в следующем.

Например, предприниматель ошибся при выборе системы налогообложения (ошибся при подаче уведомления — не там поставил «галочку») и ошибочно применял вместо общей системы упрощенную, подавая соответствующие декларации в течение двух лет. Через два года налоговый орган обнаруживает ошибку, производит перерасчет налоговых обязательств, доначисляет НДС и налог на прибыль. Сумма доначислений «тянет» на уголовную ответственность. А ведь в этой ситуации любой скажет, что это ошибка и невнимательность и об умысле уклонения от уплаты налогов и речи в этом случае быть не может!

Или ошибочность в толковании операции — налоговый орган и вслед за ним правоохранительные органы легко определяют ее как ложность.

Таким образом, ложность в одном случае может быть связано с ошибкой, а в другом случае с умыслом. Пленум оценки данным понятиям не дал, не показал, где правовая ошибка с приведением соответствующих примеров, а где умысел.

В результате и возникает возможность возникновения «дела Ахмадеевой», в котором фактически произошло искажение сути происходящего, привлечение к уголовной ответственности при условии отсутствия убытков у казны и отсутствии умысла на уклонение от уплаты налогов.

Таким образом, правовая ошибка может стать преступлением.

В результате на практике происходит следующее: в уголовное дело бездумно кладется акт (вступившее в силу Решение) выездной налоговой проверки без разбора, без учета вины, не исследуется вопрос почему произошло «уклонение» и вообще уклонение это или ошибка.

Следователей, которые хорошо разбираются в налоговом праве и не автоматом работают, единицы. Поэтому и далее следует ожидать рост «заведомости и ложности» при расследовании уголовных дел.

Кого будут сажать за налоговые преступления?

Новое Постановление освободило технических исполнителей от привлечения к уголовной ответственности, так как они не уполномоченные лица. На практике, правда, может быть по-разному. Посмотрим. Тем не менее не забываем, что все остальные могут быть привлечены как подстрекатели, пособники и т.п. Хотя следователи могут думать и по-другому.

Кстати, сегодня уже есть и наработана судебная практика, когда привлекают бенефициаров, через группу лиц (а группа лиц — это должностные лица предприятия, в том числе и главный бухгалтер).

Ответа на вопрос в Постановлении Пленума как именно наказывать бухгалтера, через группу лиц, как исполнителя или как пособника нет.

Размер имеет значение

Законодатель выбрал смешанный вариант. Это когда есть фиксированная сумма. Например, свыше 15 000 000 рублей и уже уклонение.
А вот если сумма уклонения от 5 000 000 млн рублей, то в этом случае необходим расчет налоговой недоимки с учетом уплаченных налогов и процента уклонения.

При расчете доля неуплаченных налогов в общей базе налогов, подлежащих уплате, исчисляется за три последовательных финансовых периода.

Страховые взносы не подлежат включению в налоговую базу за период до июля 2017 года. Закон не имеет обратной силы.

Формула расчета крупного размера уклонения от уплаты налогов выглядит так:

К=НС (донач) : (НС (начисл) НС (донач)), где

НС доначисленный — общая сумма налогов и сборов, доначисленная в результате проверки и указанная в решении инспекции).
НС начисленный — общая сумма налогов и сборов, самостоятельно начисленная организацией и указанная в налоговых декларациях за период охваченный проверкой.

Неисполнение обязанностей налогового агента — ст. 199.1 УК РФ

ВС РФ сегодня отказался от упоминания этих неимущественных выгод. Но я боюсь, что правоохранители будут на практике применять положения «старого» Пленума.

Что являлось в прошлом «личным интересом»?

Руководитель совершил сделку с заинтересованностью: взял займ, выступил поручителем, заключил сделку с заинтересованностью с подконтрольным лицом, произвел расчеты с персоналом по зарплате, с контрагентами и т.п. «Да, все это личный интерес, а как иначе? Хотел выглядеть хорошо перед коллективом (карьеризм, хотел показать себя хорошим руководителем. и т.п.)» — рассуждают сотрудники СК и судьи.

Только вопрос в следующем и об этом не забываем(!): в приговорах не приводится мотив, из чего следует вывод и неимущественном интересе руководителя? Почему именно указан такой мотив действий руководителя? Происходит произвольная оценка судом личного интереса.

В постановлении вопрос с мотивацией и обоснованием почему в конкретной ситуации присутствует личный интерес не решен.

О сокрытии имущества. Статья 199.2 УК РФ

Сокрытие имущества стало тяжким преступлением. Это к срокам давности я просто напомнил (10 лет с момента совершения преступления).

По-прежнему (и это к сожалению!) время начала преступления, его окончание, соотношение с процедурами банкротства не определено и не расшифровано. Таким образом, многое отдано на откуп следователю и суду. Например, момент начала вывода (сокрытия) имущества можно начать исчислять с момента, когда налогоплательщик получил на руки Акт выездной налоговой проверки с доначислениями или получил Решение о привлечении его к налоговой ответственности или с момента вступления Решения о доначислении в силу, а можно и до начала проведения выездной налоговой проверки, когда следователь укажет, что налогоплательщик уже знал и не мог не знать, что ему будет доначислено и поэтому заранее стал выводить своё имущество (!?), чтобы не гасить налоговые долги (например, на практике таким моментом может быть дата заключения договора с однодневкой и вывод имущества — денег или, например, здания).

Ответ от высшей судебной инстанции мы не получили.

Не получили мы ответ и на вопрос, а что такое сокрытие? Является ли сокрытием простое письмо налогоплательщика контрагенту с просьбой перечислить долг не ему, а третьему лицу?

ВС РФ в своем Постановлении определил минимальную сумму недоимки (на грани нормотворчества!). Раньше определяя размер сокрытия не было ясно, с какого размера недоимки лицо могло быть привлечен к уголовной ответственности. Минимальный порог не был установлен.

Теперь установили, что размер недоимки должен соответствовать размеру, указанному в ст. 199.2 УК РФ для размера сокрытого имущества.

Сегодня — 2 250 000 рублей это размер, с которого начинается разговор о применении ст. 199.2 УК РФ.

А вот момент окончания вывода имущества в Постановлении Пленума определен — им является момент предъявления требования.

Таким образом, началом совершения преступления может быть «понимание или догадка» налогоплательщика, что недоимка может только возникнуть и соответствующая сделка, направленная на вывод имущества. Началом совершения преступления может быть и получение Акта выездной налоговой проверки, когда понимая, что вскоре последует требование об уплате налога, налогоплательщик начинает выводить имущество. Виноват однозначно!

Возмещение ущерба с освобождением от уголовной ответственности

Кстати, Верховный суд РФ внес в Госдуму законопроект поправок в УПК, который позволит обвиняемому в уклонении от уплаты налогов погасить налоговые доначисления до удаления суда в совещательную комнату. Если такая поправка в УПК (в ст. 28.1 УПК РФ) будет принята, то у налогоплательщика появится больше времени на исполнение налогового обязательства и, возможно, появится шанс уменьшить сумму доначисленного налога в самом судебном заседании в суде общей юрисдикции (например, доказать отсутствие вины по конкретным эпизодам, правда, здесь возникают дополнительные (другие) риски).

Каков общий вывод и впечатление от Постановления Пленума ВС РФ от 26 ноября 2019 года № 48: ожидания были большие, но получили немного. Важно, чтобы хуже не стало.

Источник

Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение

Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение регламентированы НК и КоАП РФ, хотя возможно привлечение и по УК (за существенные нарушения, которые признаются преступлениями). В статье найдете информацию о видах ответственности, к которой может быть привлечен нарушитель, и зависимости избираемого уполномоченным органом наказания от различных факторов.

В середине июля 2021 года на «Клерке» пройдет бесплатный вебинар «Налоговые преступления: схемы, субсидиарка, налоговая реконструкция». Записывайтесь.

Налоговые правонарушения — понятие и сущность

В частности, к ним относятся:

• несоблюдение порядка регистрации в ФНС в качестве налогоплательщика;
• непредставление документов, содержащих расчет размера обязательных платежей, или несоблюдение способа их передачи на проверку;
• ненадлежащее осуществление учета понесенных расходов и полученных доходов, ставшее причиной изменения размера облагаемой налогом базы;
• неуплата (полная или частичная) налогов;
• отказ от представления в ФНС отчетности и иной документации, необходимой налоговикам для исполнения контролирующих функций.

ВАЖНО! Нарушитель не может быть наказан, если прошло более 3 лет с момента совершения противоправного поступка (в случаях, зафиксированных ст. 120 и 122 НК РФ, — с момента завершения налогового периода).

1. Наличие законодательной нормы, квалифицирующей такое деяние как правонарушение.
2. Факт совершения такого деяния.
3. Наличие документально зафиксированного решения уполномоченной инстанции о наказании нарушителя.

Лица, которые несут ответственность за налоговые правонарушения

Санкции к нарушителю, в соответствии со ст. 107 НК РФ, применяются вне зависимости от того, умышленно было совершено правонарушение или по неосторожности. Однако при этом очевидно, что наказание за умышленное несоблюдение требований законодателя будет более жестким, чем за нарушение, совершенное случайно.

Условия, которые должны выполняться при вынесении решения о применении санкций к гражданину или организации определяет ст. 108 НК РФ:

1. Привлечь нарушителя к ответственности можно только в том порядке, который определен законом.
2. Повторное привлечение лица к ответственности за одно и то же нарушение не допускается.

Смягчающие и отягчающие обстоятельства при привлечении к ответственности налогоплательщика за налоговые правонарушения

К таковым, согласно п. 1 ст. 112 НК РФ, относятся:

1. Тяжелое семейное или личное положение.
2. Наличие угрозы или принуждения со стороны третьих лиц.
3. Наличие зависимости от третьих лиц, в силу которой нарушитель не мог не допустить несоблюдения требований законодателя.

Однако суд может скорректировать наказание, налагаемое на нарушителя, не только уменьшив, но и увеличив его. Такое право суда закреплено в п. 4 ст. 114 НК РФ, в соответствии с которым размер штрафа увеличивается вдвое в том случае, если нарушение было совершено при отягчающем обстоятельстве. Им же, в соответствии с п. 2 ст. 112 НК РФ, признается факт повторного привлечения к ответственности за аналогичное противоправное деяние.

Виды ответственности за налоговые правонарушения

Разделение противоправных деяний на разные категории и применение к ним разных видов ответственности обусловлено их разнообразным характером и различным размером ущерба, который влечет за собой их совершение. Именно поэтому помимо налоговой ответственности за налоговые правонарушения может возникать административная и уголовная.

К любому из перечисленных видов ответственности нарушитель может быть привлечен только в судебном порядке, причем вид судебной инстанции, в которую обращается налоговый орган, зависит от того, к какой категории относится налогоплательщик.

• в арбитражный суд, если нарушитель имеет статус ИП или является организацией;
• в суд общей юрисдикции, если закон был нарушен физлицом, не являющимся предпринимателем.

Меры ответственности за совершение налоговых правонарушений

В зависимости от вида нарушения штрафы могут иметь следующий размер:

1. За несоблюдение порядка регистрации в ФНС — до 10 тыс. руб. (п. 1 ст. 116 НК РФ).
2. За ведение деятельности без регистрации — 10% полученного дохода, но не меньше 40 тыс. руб. (п. 2 ст. 116 НК РФ).
3. За непредставление отчетных документов — 5% налога, который должен был быть включен в декларацию, за каждый месяц просрочки, но не более 30% и не менее 1 тыс. руб. (п. 1 ст. 119 НК).
4. За несоблюдение способа передачи декларации в контролирующий орган — 200 руб. (ст. 119.1 НК РФ).
5. За несоблюдение правил ведения учета:
6. однократное — 10 тыс. руб.;
7. совершенное на протяжении более чем одного налогового периода — 30 тыс. руб.;
8. ставшее причиной изменения налоговой базы в сторону уменьшения — 20% суммы недоимки, но не меньше 40 тыс. руб. (ст. 120 НК РФ).
9. За неуплату (полную или частичную) налога:
10. неумышленную — 20% суммы недоимки;
11. умышленную — 40%.
12. За неисполнение обязанностей налогового агента — 20% суммы не удержанного с налогоплательщика налога.

Административная ответственность за налоговые правонарушения

К числу наиболее часто совершаемых правонарушений, за которые законом предусмотрена административная ответственность, относятся:

1. Несоблюдение сроков сдачи отчетности (ст. 15.5 КоАП РФ). За это ответственному лицу придется заплатить в бюджет государства от 300 до 500 руб. (в некоторых случаях вместо штрафа может быть вынесено предупреждение).
2. Непредставление в ФНС документов, необходимых для осуществления контроля (ст. 15.6 КоАП РФ). В этом случае законному представителю организации придется заплатить от 300 до 500 руб., должностному лицу госоргана — от 500 до 1 тыс. руб.
3. Ненадлежащее ведение бухучета (ст. 15.11 КоАП РФ). За такое нарушение на ответственное лицо налагается штраф в размере от 5 до 10 тыс. руб. Такое же нарушение, совершенное повторно, наказывается денежным взысканием в размере от 10 до 20 тыс. руб. или лишением права на осуществление трудовой деятельности в занимаемой должности на срок от 1 года до 2 лет.

Уголовная ответственность за налоговые правонарушения

Критерием для определения тяжести преступления (и, как следствие, установления наказания) является размер причиненного ущерба. Во всех перечисленных ниже статьях он подразделяется на 2 категории: крупный и особо крупный. При этом для разных видов правонарушений значение, которому ущерб должен соответствовать для отнесения его к определенной категории, будет различным. Узнать точную сумму недоимки, при которой ущерб может быть признан крупным или особо крупным, можно в тексте статьи, устанавливающей санкцию за определенное правонарушение.

Факт неуплаты налогов в меньшем, чем установлено законодателем для крупного, размере не позволяет квалифицировать правонарушение как уголовное преступление. Однако это вовсе не означает, что нарушитель не будет привлечен к ответственности, т. к. обязанность по уплате штрафов, установленных административным законодательством, у него сохранится (в случае привлечения к административной ответственности).

Ответственность по ст. 198 и 199 УК РФ

Если размер ущерба является крупным, нарушителю придется заплатить штраф в размере от 100 до 300 тыс. руб. В качестве альтернативы суд может вынести решение о взыскании средств, заработанных виновником за время от года до 2 лет, или приговорить его к принудительным работам (не более чем на год). В качестве крайней меры суд может лишить свободы на срок до года.

За уклонение, размер которого является особо крупным, нарушителя могут оштрафовать на сумму от 200 тыс. до 0,5 млн руб. или эквивалент его дохода за период от полутора до 3 лет. Кроме того, суд может привлечь виновного к принудительным работам продолжительностью до 3 лет или лишить свободы на такой же срок.

В ст. 199 УК РФ устанавливается ответственность за аналогичное нарушение закона, совершенное организацией. Санкция для руководителя в этом случае более жесткая: за ущерб в крупном размере нарушителя оштрафуют на сумму от 100 тыс. до 0,5 млн руб. или лишат дохода за период от года до 2 лет. Кроме того, суд может принять решение о его привлечении к принудительным работам (не более чем на 2 года), арестовать его (до полугода) или лишить свободы на срок до 2 лет.

По какой статье УК РФ возникает ответственность налогового агента

Положения ст. 199.1 УК РФ устанавливают меру ответственности налогового агента, не исполняющего возложенные на него обязательства с целью удовлетворения личных интересов. В том случае, если ущерб, причиненный государству, имеет крупный размер, суд может взыскать с нарушителя штраф в сумме от 100 до 300 тыс. руб. или в виде дохода за промежуток времени от 1 года до 2 лет. Кроме того, суд вправе направить осужденного на принудительные работы сроком до 2 лет или лишить свободы на тот же срок.

Если размер недоимки соответствует статусу особо крупного, осужденному придется выплатить штраф в размере от 200 тыс. до 0,5 млн руб. или в размере дохода за промежуток времени от 1 до 2 лет. В качестве альтернативного наказания суд может вменить обязанность по исполнению принудительных работ (не более чем на 5 лет) или лишить нарушителя свободы на срок до 6 лет. Дополнительным наказанием может стать наложение запрета работать на определенной должности продолжительностью до 3 лет.

Ответственность по ст. 199.2 УК РФ

В случае если размер активов предпринимателя, утаенных им от налоговиков, является крупным, суд может вынести решение о наложении на него штрафа в размере от 200 тыс. до 0,5 млн руб. или дохода, который он может получить в течение промежутка времени от полутора до 3 лет. Кроме того, суд вправе привлечь виновника к принудительным работам продолжительностью до 3 лет или лишить его свободы на тот же срок. В качестве дополнительной меры воздействия возможно принятие решения о запрете на выполнение осужденным определенных трудовых функций на срок до 3 лет.

Итак, ответственность, к которой привлекается лицо, допустившее нарушение налогового законодательства, может быть налоговой, административной и даже уголовной. Вид санкции и порядок ее применения зависит от того, какое именно действие (или бездействие) было совершено нарушителем, а также от размера ущерба, который он причинил государству.

Источник