Прощения долга как способа прекращения обязательства
30. Обязательство может быть прекращено прощением долга — освобождением кредитором должника от лежащих на нем имущественных обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (пункт 1 статьи 415 ГК РФ).
Для прощения долга не имеют значения наступление срока или условия для исполнения обязательства.
31. Прощение долга не свидетельствует о заключении договора дарения, если совершается кредитором в отсутствие намерения одарить должника. Об отсутствии такого намерения могут свидетельствовать, в частности, взаимосвязь между прощением долга и получением кредитором имущественной выгоды по какому-либо обязательству (например, признанием долга, отсрочкой платежа по другому обязательству, досудебным погашением спорного долга в непрощенной части и т.п.), достижение кредитором иного экономического интереса, прямо не связанного с прощением долга, и т.п.
Отношения кредитора и должника по прощению долга квалифицируются судом как дарение только в том случае, если будет установлено намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (пункт 3 статьи 423 ГК РФ). В таком случае прощение долга должно подчиняться запретам, установленным статьей 575 ГК РФ, пунктом 4 которой, в частности, не допускается дарение в отношениях между коммерческими организациями.
Уменьшение на будущее процентной ставки на сумму займа само по себе прощением долга не является.
32. По смыслу пункта 1 статьи 415 ГК РФ обязательство может быть прекращено прощением долга как полностью, так и в части, в отношении как основного, так и дополнительных требований.
В случае если не удается установить волю сторон на прекращение обязательства в части, считается, что обязательство прекращается полностью, а также прекращаются дополнительные требования, включая требование об уплате неустойки (пункт 4 статьи 329 ГК РФ).
33. По смыслу статьи 415 ГК РФ при прощении долга должны быть указаны условия, позволяющие идентифицировать обязанность, от исполнения которой освобождается должник. Если иное не определено соглашением сторон и не вытекает из обстоятельств дела, считается, что кредитор освободил должника от обязательства в полном объеме.
Если часть долга по уплате денежных средств прощена в определенном размере и неясно, от уплаты каких сумм — основного долга, процентов за пользование денежными средствами, неустоек — освобождается должник, очередность прекращения соответствующих требований устанавливается применительно к правилам статьи 319 ГК РФ.
34. Прощение долга представляет собой двустороннюю сделку с подразумеваемым, по общему правилу, согласием должника на ее совершение: обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если иное не предусмотрено соглашением сторон. В то же время прощение долга следует считать несостоявшимся, если должник в разумный срок с момента получения такого уведомления направит кредитору в любой форме возражения против прощения долга (статья 165.1, пункт 2 статьи 415, пункт 2 статьи 438 ГК РФ).
35. Отказ от иска или части исковых требований по спору об исполнении обязательства сам по себе не означает прощение долга и не влечет прекращения обязательства (статья 39 ГПК РФ, статья 49 АПК РФ, статья 415 ГК РФ).
Источник
Правовая природа и проблемы прощения долга
В гл. 26 ГК РФ (содержащей в себе положения о прощении долга) законодатель использует термин «основания прекращения обязательств», в гл. 23 ГК РФ «Обеспечение исполнения обязательств» употребляется понятие «способы обеспечения исполнения обязательств» (ст. 329 ГК РФ). «Способ» подразумевает определенные действия или бездействия субъектов гражданско-правовых отношений, «основания» же более широкое понятие, обозначающее юридические факты, указанные в законе, в том числе и события.( Чайка И.В. Прекращение обязательств по основаниям, не связанным с их фактическим испол¬нением: Автореф. дис. канд. юрид. наук. Волгоград, 2007) Прощение долга, таким образом, уместнее охарактеризовать как способ прекращения обязательства. Предметом прощения долга является право требования, т. е. обязательственное субъективное право, вытекающее из договора, либо являющееся внедоговорным. Согласно п. 2 ст. 415 ГК РФ, т. к. для прощения долга необходима воля должника, имеющего возможность направить возражения в разумный срок, т.е. прощение долга является двусторонней сделкой, что соотносится с пониманием прощения долга в древнем цивильном праве (imaginaria solutio). При этом, законодатель не указывает на характер подобных возражений. Исходя из договорной природы прощения долга, автор настоящего эссе считает, что не обязательно ограничивать должника в праве на согласие на прощение долга, однако, данное право должно осуществляться на основании принципа добросовестности.Не ясно, являются ли положения о прощении долга императивным или диспозитивным правилом: какова природа соглашения о запрещении прощения долга по конкретному обязательству, состоятельность соглашения об особом порядке прощения долга (возражения не в разумный срок или срок, который стороны договорились считать разумным, а в иной). Исходя из отраслевого принципа «дозволительности», договорной природы прощения долга, считаю целесообразным разрешить сторонам определять условия прощения долга. Данная позиция, к сожалению, не получила развития в судебной практике: апелляционное определение СК по гражданским делам Санкт-Петербургского городского суда от 12.08.2019 № 33-11036/2014, «Волеизъявление истца не соответствует правовой природе прощения долга, которое по смыслу ст. 415 ГК РФ, должно быть безусловным ….».Прощение долга следует отличать от отказа от осуществления граждан¬ских прав, предусмотренного в п. 2 ст. 9 ГК РФ. В данной норме закреплено общее правило о том, что отказ от осуществления права — это отказ не от са¬мого права, а от его реализации. Отказ действовать в пределах субъективного права не влечёт за собой прекращение этого права. Положение п. 2 ст. 9 ГК РФ объясняется тем, что лицо не только свободно в активном использо¬вании прав, но и имеет возможность воздерживаться от их реализации, если по каким-либо причинам оно заинтересовано в этом. Совершение действий, от реализации которых лицо отказывается, остается дозволеннымСогласно п.3 ст. 423 ГК РФ, договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.
Семантический смысл слова «прощение» внутри легального определения предполагает безвозмездность, но только в рамках конкретного обязательства и не означает полное отсутствие предоставления за совершение прощения долга. Вопрос о допустимости возмездного прощения долга, в контексте соотношения прощения долга с п.1 ст. 572 ГК РФ, упоминающем возможность совершения дарения путем освобождения от имущественной обязанности, ввиду наличия запрета совершения дарения между коммерческими организациями, предусмотренного п. 1 ст. 575 ГК РФ, является самой исследованной проблемой признания долга в судебной практике. ВС РФ в определении от 20.12.2016 по делу № 305-ЭС16-12298, указывает, что дарение имущества предполагает наличие волеизъявления дарителя, намеревающегося безвозмездно передать принадлежащее ему имущество иному лицу именно в качестве дара (с намерением облагодетельствовать одаряемого), а не по какому-либо другому основанию, вытекающему из экономических отношений сторон сделки. Иными словами, прощение долга может являться дарением (если соотносится с признаками дарения, «animus donandi” в указанном случае и др.), а может иметь возмездный характер, вытекающий из экономических отношений. Т.к. из существа договора прощения долга прямо не вытекает его безвозмездный характер, можно сделать вывод о том, что в отношении прощения долга действует презумпция возмездности. Данное мнение существует и в литературе. (Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право. Книга вторая: Договоры о передаче имущест¬ва). В контексте вышесказанного, возникает вопрос о соотношении возмездного прощения долга и такого основания прекращения обязательства, как отступное (ст. 409 ГК РФ). Как считает автор, отступное предполагает возникновение нового обязательства, исполнение которого прекратит старое, а для прекращения обязательства прощением долга необходимо достижение согласия сторон, при этом обязанность по возмездному предоставлению вторична по отношению к прекращению, исполнение данной обязанности не влияет на сам факт прекращения. Согласно п.1 ст. 323 ГК РФ, кредитор вправе требовать исполнения как от всех должников совместно, так и от любого из них в отдельности, как полностью, так и в части долга. Прощение долга солидарного должника без указания на частичный или полный характер такого прощения представляет собой проблему, которая обусловлена отсутствием законодательного регулирования. Допустим, кредитор прямо указал, что прощает долг конкретному должнику. Тут возможно уже несколько вариантов:1. Должник освобождается от обязанности, полностью выходит из обязательства, размер ответственности сохраняется.2. Должник освобождается от обязанности, полностью выходит из обязательства, размер ответственности уменьшается на часть, пропорциональную части должника.3. При предъявлении требования кредитором непосредственно должнику, как полностью, так и в части, он не отвечает перед кредитором, размер ответственности уменьшается на часть, прощенную должнику, однако, если другой должник исполнил ¾ обязательства и получил на основании пп. 1 п. 2 ст. 323 ГК РФ право регрессного требования к остальным должникам, должник, которому простили, отвечает по регрессному требованию, т. к. обязанность изначально была солидарная.4. При предъявлении требования кредитором непосредственно должнику, как полностью, так и в части, он не отвечает перед кредитором, размер солидарной ответственности не уменьшается, однако, если другой должник исполнил обязательство и получил на основании пп. 1 п. 2 ст. 323 ГК РФ право регрессного требования к остальным должникам, должник, которому простили, отвечает по регрессному требованию, т. к. обязанность изначально была солидарная, но за вычетом части, на которую ему простил кредитор.И т. д. Вышеописанная ситуация правовой неопределенности имеет место и при активной солидарной множественности, неизвестно, как повлияет на размер ответственности заявление солидарного кредитора о прощении долга. Автор настоящего эссе считает, что кредитор не вправе своим волеизъявлением влиять на сложившиеся отношения между содолжниками, в том числе и на право предъявления регрессного требования. Т.к. ответственность изначально предполагалась солидарной, не имеет смысла высчитывать части, наиболее приемлемый вариант — заблокировать возможность кредитору предъявлять требование должнику, которому был прощен долг, а из принципа недопустимости произвольного вмешательства в частные дела — оставить за должником, исполнившим солидарную обязанность, право на регрессное требование к должнику, которому был прощен долг. Ввиду отсутствия надлежащего нормативного регулирования, не ясно, применяется ли прощение долга к обязательствам, имеющим особое целевое назначение (о возмещении вреда жизни и здоровью, уплата алиментов, компенсация морального вреда). В силу обязательства из причинения вреда, вред, причинённый личности или имуществу гражданина, а также вред, причинённый имуществу юридического лица, подлежит возмещению в полном объёме (ч. 1 п. 1 ст.1064 ГК РФ). Однако прямого запрета на создание соглашения о добровольном возмещении вреда гл. 59 ГК РФ не содержит. Ряд норм гл. 59 ГК РФ (ч. 3 п. 1 ст. 1064, ст. 1084, п. 3 ст. 1085 ГКРФ) указывают на договор как основание урегулирования соответствующихправоотношений. Ввиду возможности возмездного прощения долга, автор настоящего эссе не видит препятствий для создания подобного соглашения, если это будет экономически целесообразным для стороны обязательства. Сходное регулирование возможно предложить и для внедоговорных требований о неосновательном обогащении.Судебные решения выступают в качестве одного из оснований возникновения обязательств при разрешении споров по заключению (ст. 446 ГК РФ) или изменению (гл. 29 ГК РФ) договоров.
Условия договора в этих случаях определяются в соответствии с решением суда. Однако, при последующем исполнении соответствующего договора стороны могут по взаимному соглашению изменить или прекратить договорные обязательства, (включая те, которые установлены судом), в том числе, прощением долга. Более того, стороны вправе не расторгая договора в целом, прекратить некоторые его обязательства на основании утверждаемого судом мирового соглашения, которое может содержать в себе прощение долга (п.2 ст. 140 АПК РФ).
Ряд авторов, в частности, О.Ю. Шилохвост утверждают: «Необходимым условием мирового соглашения являются взаимные уступки сторон друг другу, что отличает этот способ прекращения обязательства от прощения долга, по которому кредитор в одностороннем порядке отказывается от права требовать исполнения от должника». Однако, мировое соглашение это лишь способ оформления достигнутого сторонами соглашения. Мировое соглашение утверждается не судебным решением, а определением, которое приравнивается к решению, но не имеет преюдициального значения: при рассмотрении иного спора, суд может подвергнуть мировое соглашение оценке наряду с иными фактическими обстоятельствами, данная позиция была неоднократно выражена в судебной практике (Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 6 августа 2018 г. N 308-ЭС17-6757). Мировое соглашение по своей правовой природе представляет собой договор, который может содержать и элементы договора прощения долга.
Источник
Прощение задолженности за отгруженный товар: оформление и налоговые последствия
Два ООО (покупатель и продавец) на общей системе налогообложения (не являются взаимозависимыми лицами) договорились о списании (прощении) задолженности, образовавшейся по отгруженным в течение 2020 года товарам, в полном объеме. Как документально оформить данную операцию, а также отразить ее в бухгалтерском и налоговом учете покупателя и поставщика?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Для прощения долга кредитору (поставщику) следует оформить и направить должнику (покупателю) соответствующее уведомление. Наряду с этим прощение долга может быть оформлено и посредством заключения между ними соглашения о прощении долга.
В связи с прощением долга должник (покупатель) должен признать в налоговом и бухгалтерском учете соответственно внереализационный и прочий доход. Кредитор (поставщик) в данном случае сможет признать сумму прощенного долга в расходах только в бухгалтерском учете.
Операция по прощению долга не влияет на налоговые обязательства должника (покупателя) и кредитора (поставщика) по НДС.
Обоснование вывода:
Оформление прощения долга
Обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (п. 1 ст. 415 ГК РФ). В результате прощения долга возникает ситуация, когда должник сохраняет за собой все полученное по сделке при отсутствии какого бы то ни было встречного предоставления в адрес кредитора.
Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга (п. 2 ст. 415 ГК РФ). То есть для прощения долга кредитору следует оформить и направить должнику соответствующее уведомление.
Наряду с этим прощение долга может быть оформлено и посредством заключения между кредитором и должником соглашения о прощении долга (п. 2 ст. 421 ГК РФ).
Более подробно с юридическими особенностями данной сделки можно ознакомиться в Энциклопедии решений. Прощение долга.
Налог на прибыль организаций
При формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее — Налог) учитываются, в частности, внереализационные доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (за рядом исключений, неактуальных для организации-должника в рассматриваемой ситуации) (п. 1 ст. 41, п. 1 ст. 248, п. 18 ст. 250, п.п. 1, 4 ст. 271, п. 1 ст. 274 НК РФ). Данная норма применяется и при списании кредиторской задолженности на основании соглашения о прощении долга, что следует, например, из писем Минфина России от 07.03.2019 N 03-03-06/1/14970, от 12.09.2017 N 03-03-06/1/58668, от 11.09.2015 N 03-03-06/2/52381.
Таким образом, поскольку оснований для применения организацией-должником в данном случае положений ст. 251 НК РФ, освобождающей отдельные доходы от налогообложения, не усматривается, она должна признать при формировании налогооблагаемой прибыли сумму списанной (прощенной) задолженности по оплате поставленных товаров (по факту списания (прощения) долга).
Заметим, что сумма прощенного долга включается в состав доходов с учетом сумм предъявленного поставщиком НДС (постановление АС Западно-Сибирского округа от 14.10.2019 N Ф04-4250/19 по делу N А81-597/2019).
Что касается организации-кредитора, то норм, прямо позволяющих признавать в составе расходов в налоговом учете сумму списанной (прощенной) дебиторской задолженности, глава 25 НК РФ не содержит.
Официальная точка зрения заключается в том, что убытки, полученные от операции прощения долга, не могут быть учтены при определении налоговой базы по Налогу (смотрите, например, письма Минфина России от 22.05.2018 N 03-03-06/1/34203, от 12.09.2016 N 03-03-06/2/53125, от 18.03.2011 N 03-03-06/1/147).
Вместе с тем Президиум ВАС РФ допускает возможность уменьшения налогооблагаемой прибыли организации-кредитора на сумму прощенной покупателю задолженности при условии выполнения общих требований п. 1 ст. 252 НК РФ, в частности, если такие действия направлены на получение дохода (постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10).
Из условий анализируемой ситуации не прослеживается, что действия по списанию (прощению) задолженности экономически обоснованы и направлены на получение дохода, а потому мы не видим оснований для признания организацией-кредитором соответствующих сумм задолженности в составе расходов в налоговом учете (п. 49 ст. 270 НК РФ). Иную точку зрения она должна быть готова отстаивать в споре с налоговым органом.
Обращаем внимание, что оснований для корректировки поставщиком и покупателем показателей соответственно выручки и стоимости приобретения товаров в налоговом учете в связи с прощением долга не имеется.
Отметим также, что п. 1 ст. 54.1 НК РФ не допускает уменьшения налогоплательщиком налоговой базы в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В связи со списанием (прощением) долга у организации-должника, равно как и у организации-кредитора, не возникает объекта налогообложения по НДС, а потому и обязанности по начислению и уплате данного налога (п. 1 ст. 38, п. 1 ст. 146 НК РФ).
Если организация-должник принимала к вычету НДС, предъявленный поставщиком товаров, заметим, что нормы главы 21 НК РФ (ст.ст. 171, 172 НК РФ) не ставят возможность применения налогоплательщиками вычета НДС, предъявленного продавцом товаров, в зависимость от факта оплаты последних.
Кроме того, положения п. 3 ст. 170 НК РФ, равно как и иные нормы главы 21 НК РФ, не обязывают налогоплательщиков восстанавливать ранее правомерно принятые ими к вычету суммы НДС в связи с последующим списанием (прощением) долга.
Таким образом, считаем, что организация-должник в данном случае не должна начислять или восстанавливать НДС, равно как и «снимать» ранее примененный вычет.
С позиции организации-кредитора в данном случае также не просматривается каких-либо налоговых последствий по НДС, связанных, в частности, с корректировкой сформированных при отгрузке товаров налоговых обязательств (дополнительно смотрите определение КС РФ от 12.05.2005 N 167-О), а также с возможностью применения налогового вычета (смотрите ст. 171 НК РФ).
Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено.
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете в силу п.п. 2, 4, 8, 10.6 и 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации» на дату списания (прощения) долга организация-должник должна отразить прочий доход в сумме прощенного долга с одновременным прекращением обязательства перед кредитором, что отражается на счетах бухгалтерского учета следующим образом (смотрите План счетов бухгалтерского учета и Инструкцию по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94):
Аналогичным образом организация-кредитор на дату списания (прощения) долга отразит в бухгалтерском учете прочий расход с одновременным прекращением обязательства должника (п.п. 2, 4, 5, 12, 16-18 ПБУ 10/99):
Если кредитор применяет ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» и не учитывает указанный расход при расчете налоговой базы по налогу на прибыль, то может возникнуть необходимость в отражении в бухгалтерском учете постоянного налогового расхода в величине, определяемой как произведение суммы прощенной задолженности на ставку налога на прибыль (п.п. 4, 7 данного ПБУ):
Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
Обращаем внимание, что оснований для корректировки поставщиком и покупателем показателей соответственно выручки и стоимости приобретения товаров в бухгалтерском учете в связи с прощением долга не имеется.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
Ответ прошел контроль качества
8 сентября 2020 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Источник
