Два способа учета сомнительной дебиторской задолженности

Способы учета сомнительной дебиторской задолженности и методы ее оценки

Сомнительным требованием признается дебиторская задолженность, которая не погашена в установленный срок и не обеспечена соответствующими гарантиями. Иначе говоря, независимо от того, насколько совершенна и эффективна система контроля платежеспособности, у предприятия (хозяйствующего субъекта) всегда найдутся покупатели, не заплатившие задолженность. Поэтому счета, не оплаченные покупателями, называют «сомнительными долгами» (или «безнадежными долгами») и относят либо к убыткам, либо к расходам по продаже товаров. Поэтому убытки по сомнительным долгам должны прогнозироваться на отчетный период, и эти приблизительные данные должны быть отнесены в расходы периода отчетного года, т.к. в этом году был отражен доход от реализации этих товаров. В связи с этим, для списания безнадежных к взысканию долгов создается резерв, предполагая, что расходы по сомнительным долгам возникают в момент продажи товаров покупателю.

Сомнительным долгом может быть признана дебиторская задолжен­ность компании, которая, во-первых, не погашена в срок, установлен­ный договором или законодательством, во-вторых, не обеспечена соот­ветствующими гарантиями. В учете различают сомнительную и безнадежную задолженность.

Сомнительный долг — это дебиторская задолженность по счетам, не оплаченным покупателями в установленные договором сроки.

Безнадежный долг — это дебиторская задолженность, по кото­рой истекли сроки исковой давности. Не существует какого-либо единого правила для определения того, когда задолженность ста­новится безнадежной. То, что дебитор не погашает задолженность в соответствии с контрактом или договором по наступлении срока платежа, еще не означает, что задолженность становится безна­дежной.

Если сомнительная дебиторская задолженность вероятна и может быть оценена, необходимо отразить на счетах предполагаемую сомни­тельную дебиторскую задолженность. Предпола­гаемая дебиторская задолженность отражается как расход на сомнитель­ные долги. Для списания сомнительных долгов создается резерв по сомнительным требованиям (долгам).

Резервы по сомнительным требованиям создаются на основе результатов проведенной в конце отчетного года инвентаризации дебиторской за­долженности организации. Результаты инвентаризации расчетов оформ­ляются актом, в котором следует перечислить наименования проинвен­таризированных счетов и указать суммы несогласованной дебиторской задолженности, безнадежных долгов и дебиторской задолженности, по которой истекли сроки исковой давности.

К акту инвентаризации расчетов должна быть приложена справка, где приведены наименования и адреса дебиторов, сумма задолженнос­ти, указано, за что она числится, с какого времени и на основании каких документов. По суммам дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности в справке указываются лица, виновные в пропуске этих сроков.

Существует два способа учета сомнительной дебиторской задолженности:

1. Метод прямого списания, —при котором расходы учитываются после признания конкретных счетов к оплате безнадежными.

Данный метод с точки зрения бухгалтеров не является лучшим, так как расходы по безнадёжной задолженности относятся к убыткам в том периоде, в котором пришла партия соответствующих товаров.

2. Метод резерва–когда заранее отводят какую-то часть под безнадёжные доги, что делается с помощью корректирующей записи в конце финансового периода.

В связи с тем, что не возможно предвидеть, какие счета не будут оплачены на момент составления финансовой отчётности, необходимо определить сумму, которая покроет за год ожидаемые убытки.

Резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной в конце отчетного периода. При образовании резерва по сомнительным долгам субъекты могут применять один из следующих методов:

1) метод процента от чистой реализации в кредит (отчёт о доходах и расходах) – его целью является точное измерение расходов, возникающих в результате сомнительной дебиторской задолженности. Чистая реализация в кредит – это доход от реализации в кредит за минусом возврата проданных товаров, скидок, уценок.

При использовании данного метода не учитывается начальное кредитовое сальдо на счёте резерва. Если имеется дебетовое сальдо, то оно обязательно должно корректироваться с тем, чтобы сумма резерва соответствовала расчетной величине. Данный метод приме­няется с точки зрения отчета о прибылях и убытках и основан на принципе соответствия доходов и расходов отчетного периода.При применении метода процента от объема реализации следует определить процент для образования резерва по сомнительным долгам за отчетный период. Для этого субъекту необходимо проанализировать за предыдущий ряд лет (минимум три года) объем реализации товаров, выполненных работ (оказанных услуг) и сумму неоплаченных счетов с тем, чтобы определить процент для образования резерва по сомнительным долгам.

2) метод учёта дебиторской задолженности по срокам оплаты (бухгалтерский баланс)– целью которого является точное измерение чистой стоимости дебиторской задолженности.

Данный метод применяется с точки зрения баланса и основан на принци­пе осмотрительности. Модификацией этого метода является расчет резерва на основе ранжирования дебиторской задолженности в зави­симости от срока оплаты.

При использовании данного метода учитывается начальное сальдо на счёте «Резерв по сомнительным требованиям».

Вся дебиторская задолженность разбивается на периоды (30,60,90 дней) и все дебиторы должники сортируются. По каждой группе определяется процент, затем сомнительная дебиторская задолженность умножается на установленный процент и находится общая сумма сальдо счёта на конец периода. Процент сомнительных долгов устанавливается бухгалтером исходя из собственных компетенций, бухгалтерских оценок и практики, сложившийся в компании в отношении погашения дебиторской задолженности.

Чем больше срок отсрочки, тем больше вероятность, что счёт не будет оплачен. По каждой группе показывается прогнозируемый процент сомнительных долгов.

Индикаторами полной или частичной невозможности взыскания дебиторской задолженности являются:

При инвентаризации расчетов может выясниться, что должник ликви­дируется либо уже ликвидировался. При ликвидации на основе иму­щества должника формируется конкурсная масса, предназначенная для удовлетворения требований кредиторов. Как правило, ее недо­статочно, чтобы удовлетворить требования кредиторов. Если конкур­сной массы не хватает для погашения задолженности, то дебиторс­кая задолженность подлежит списанию. Первичным документом, на основании которого списывается нереальная к взысканию дебиторская задолженность, может служить:

— определение суда о завершении конкурсного производства и ликвидации должника;

— наличие нескольких неудачных попыток взыскания задолженности (претензии, исковые заявления);

— невозможность взыскания задолженности в силу закона или истечения срока исковой давности.

Исковая давность (3 года) является сроком, при соблюдении которо­го суд осуществляет защиту организации, право которой нарушено.

Дебиторс­кая задолженность показывается в бухгалтерском балансе за вычетом резерва по сомнительным долгам.

МСФО напрямую не требуют отражения дебиторской задолженности в балансе за вычетом резерва по сомнительным долгам. Однако, исходя из концептуальных основ (определение актива и критерий его признания) и требований МСБУ 36 «Обесценение активов», можно говорить о том, что для определения величины дебиторской задолженности, отра­жаемой в балансе, необходимо осуществить следующее:

— протестировать дебиторскую задолженность на предмет обесценения,
т.е. списать однозначно безнадежные долги;

— для оставшейся дебиторской задолженности рассчитать резерв по
сомнительным требованиям, отражающий возможную вероятность неопла­ты счетов, и вычесть данный резерв из величины дебиторской задол­женности.

Если, согласно МСФО, актив предприятия — это ресурс, способный приносить экономические выгоды, то применительно к долговым требо­ваниям это означает, что безнадежные долги не должны отражаться в отчетности, то есть они подлежат списанию. Сомнительные долги необ­ходимо идентифицировать в учете и информация о них должна быть рас­крыта в отчетности.

МСФО применительно к дебиторской задолженности базируются на принципе соответствия затрат и объема продаж. Если убытки по со­мнительным долгам возникают как результат увеличения доходов от про­дажи, они должны покрываться за счет доходов от продажи. При увели­чении объема продаж обычно увеличивается и сомнительная дебиторс­кая задолженность, которая будет выявлена только при проведении ин­вентаризации расчетов с контрагентами в конце года. Расходы, связан­ные с возникновением такой задолженности, будут отнесены на тот

отчетный период, в котором произведена отгрузка продукции.

Источник

Резерв по сомнительным долгам

Больше материалов по теме «Бухгалтерский учёт» вы можете получить в системе КонсультантПлюс .

В практике предпринимательства приходится бывать и в роли кредитора, и в роли заёмщика. В первом случае случаются ситуации, когда партнеры по той или иной причине не погашают задолженность вовремя либо вообще не выполняют свои финансовые обязательства. Однако, такие ситуации с финансами все равно должны достоверно отражаться в бухгалтерском и финансовом учете организации. Для этой цели и создается специальный резерв.

Рассмотрим принципы формирования такого типа резерва, способы его учета, бухгалтерские проводки, сопровождающие этот процесс, а также нюансы списания.

Сомнительные долги и резервы по ним

Для достоверного финансового отражения дебиторской задолженности организации в бухгалтерских документах создается так называемый резерв по сомнительным долгам.
Чтобы дать определение этому понятию, сначала нужно разобраться, что такое сомнительная задолженность.

Сомнительной признается дебиторская задолженность перед фирмой, которая вряд ли будет погашена в полном объеме, о чем говорят такие факторы:

• нарушение партнером сроков внесения денег по задолженности;
• получение данных о серьезных финансовых затруднениях у партнера-должника;
• отсутствие каких-либо дополнительных гарантий (залога, задатка, поручительства, банковской гарантии, удержания какого-либо имущества контрагента и пр.)

К СВЕДЕНИЮ! Сомнительной может стать задолженность, отраженная по дебету любых бухгалтерских счетов, в том числе и 60, 62, 72, а также выданная как заем по субсчету 58-3.

Выявляется сомнительная задолженность по итогам инвентаризации расчетных счетов:

• по займам;
• по реализованным товарам и/или услугам;
• по оплате за выполненные работы;
• в некоторых случаях – за выданный поставщикам аванс.

Чтобы корректно отразить такой тип задолженности в балансе, создается особый тип резерва, который призван служить оценочным значением для бухучета. Это значит, что сумму задолженности в балансе нужно отражать, вычитая из нее средства, отнесенные в резерв. В содержании расходов или доходов необходимо обязательно отображать:

• создание такого резерва;
• его возрастание;
• уменьшение средств.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Созданный по сомнительным долгам резерв входит в состав расходов, на которые вычитаются при налогообложении, поэтому организациям финансово выгодно с точки зрения налогового учета формировать и учитывать резерв.

Законодательные документы

Государственное регулирование вопросов, связанных с резервом по сомнительным долгам, регулируется следующими законодательными актами:

• Налоговый Кодекс РФ (ч.2) от 05 августа 2000 года № 117-ФЗ, в редакции, вступившей в силу с 01 марта 2015 года;
• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 года № 34н;
• Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 года № 43н;
• Приказ Минфина от 13 июня 1995 года № 49 (в редакции 08 ноября 2010 года) «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
• Положение по бухгалтерскому учету 21/2008 «Изменения оценочных значений», утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 06 октября 2008 года № 106н.

Как создать резерв по сомнительным задолженностям

Особенности создания и распоряжения резерва по сомнительным долгам законодательно однозначно не регламентированы. Организации должны самостоятельно разработать соответствующие положения и закрепить их во внутренних нормативных актах. При этом нужно учитывать общепринятые особенности регламентации финансовых резервов фирмы.

1. Основание создания – для этого типа резерва им послужат результаты проведенной в последний отчетный день инвентаризации дебиторских задолженностей.
2. Размер резервных отчислений – для каждого неплательщика определяется по отдельности (аналитический учет сомнительных долгов). При этом учитывается состоятельность каждого партнера (реальные финансовые перспективы и возможности в полной или частичной отдаче долга).
3. Способ создания резерва может выбираться организацией самостоятельно исходя из специфики деятельности и нюансов самой задолженности. Выделяют три возможных способа создания резервного фонда по сомнительным долгам:
   • интервальный – величина резервных отчислений рассчитывается каждый расчетный период (месяц, квартал) путем вычисления процента от суммы задолженности, который может меняться в зависимости от степени просрочки выплаты;
   • экспертный – оценивается величина долга, которая не будет выплачена в положенный срок, отдельно по каждому должнику, это и будет суммой резервных отчислений;
   • статистический – учитываются данные по безнадежным долгам сразу за несколько отчетных периодов по разным видам задолженностей.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Выбранный способ и особенности расчета организация должна зафиксировать в своей учетной политике. Для каждого вида нужно прописать соответствующие условия. Например, для интервального метода должен быть указан период учета и процент отчислений (не обязательно совпадающий с применяемым в налоговом учете); для экспертного – критерии состоятельности должника и т.п.

Учет резерва – бухгалтерский или налоговый?

Особенности создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете значительно отличаются, поскольку у этих типов учета различные цели. Сравним правила, характерные для бухгалтерского и налогового учета относительно резерва.

1. Обязательность создания. В бухгалтерии такой резерв обязателен, поскольку этого требует абз. 1 п. 7 Положения о бухучете. Если организация применяет для налогового учета метод начисления, то бухгалтер сам решает, создавать ли для налогового учета такой резерв или нет (это право отражено в п. 3 ст. 266 НК РФ).
2. Характеристика отчислений. Бухгалтерский учет определяет резервные отчисления как «прочие расходы», а для налогового учета их надо учитывать среди внереализационных расходов.
3. Трактовка сомнительности долга. Для бухгалтерского учета к компенсации резервом подходит любая не погашенная в срок или полностью задолженность, а для налогового таковой может быть признана только просрочка по оплате товаров, услуг, работ.
4. Определение размера отчислений. Для бухучета приоритет установления размера остается за бухгалтером (с принятием во внимание особенностей долга), а при налоговом учете размеры четко определены НК РФ.
5. Общий размер резервного фонда. В бухучете он не ограничен, а в налоговом учете не может быть больше одной десятой от выручки.

Условия формирования резерва

Распоряжениями, приказами и письмами министерства финансов РФ определен ряд условий, необходимых для соблюдения при создании резервного фонда по сомнительным задолженностям.

1. Данный фонд может быть создан в результате расчетов с юридическими и физическими лицами – покупателями за приобретенные товары, услуги или оплаченную работу. Авансы, перечисленные поставщикам, не включаются в резервные суммы.
2. После создания резерва руководство и/или бухгалтерия организации должны постоянно мониторить динамику задолженностей, так как их состояние может измениться, а резервный фонд должен отражать действительное положение вещей (аналитический подход).
3. В бухучете задолженность может быть признана безнадежной по регламенту ст. 266 НК РФ (как для налогового учета). В остальном лимита на сроки и размеры резервного фонда по задолженностям нет.
4. Если встал вопрос о том, какой порядок учета для резервных активов применить, бухгалтерский или налоговый, следует руководствоваться следующими факторами:
   • если разночтения касаются временной разницы соотнесения сроков задолженности (для бухучета это полное непогашение в течение 45 дней после истечения временных ограничений), то разница приведет к отложениям налоговых активов, то есть вычитаемых временных промежутков по тем или иным количествам средств (п. п. 8, 11, 14 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н);
   • если сумма отчислений в резервный фонд по бухучету превышает установленный налоговым учетом 10 % барьер, то фирма будет оперировать постоянными финансовыми разницами (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

Отражение резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Поскольку отчисления в этот резерв являются динамикой оценочного значения, их нужно отражать на балансе с определенной периодичностью. Они входят в состав расходов периода, в котором наблюдались изменения в движении активов в данном резерве. Поэтому данные о состоянии резерва должны содержаться в каждом бухгалтерском отчете (ст. 15 ФЗ от 6 декабря 2011 года № 402).

Проводим по бухгалтерии

Отражение резервов по сомнительным долгам должно происходить по дебету 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Проводим безнадёжную задолженность

Если задолженность, которая ранее числилась как сомнительная, признана безнадежной, ее резерв спишут по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», который корреспондирует со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Если сумма безнадежной задолженности больше, чем резерв по ней, ее придется списать по дебету 91 «Прочие расходы и доходы». Если списали задолженность, по которой истекли сроки исковой давности, ее в течение 5 лет нужно сохранять на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов», на случай возвращения состоятельности должника и появления возможности ее погашения.

Проводим частичную оплату

Если в счет сомнительной задолженности с образованным резервом получена оплата от должника, хотя бы частично, это влияет на динамику средств в резерве в положительную сторону, что нужно отразить как восстановление по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», корреспонденция со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводим неиспользованный резерв

Если резерв не удалось использовать до конца учетного года, который следует после того, в котором был создан резерв, то эта сумма на балансе должна быть присоединена к финансовым результатам по итогам этого года по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», кредиту 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводим как налоговые обязательства

Если ведется только обязательный бухгалтерский учет резервов, а налоговый не осуществляется, то постоянные налогооблагаемые различия нужно признавать как налоговые обязательства, отражая их по дебету 99 «Прибыли и убытки» и кредиту 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Примеры

ПРИМЕР 1. В организации по итогам квартальной инвентаризации выявлена сомнительная задолженность в сумме 12 тыс. руб. по расчетам за реализованные товары. По данной задолженности был сформирован резерв в размере 100%. На дату создания резерва в бухучете будет содержаться следующая проводка:

• дебет 91-2, кредит 63 – 12 000 руб. – создан резерв по сомнительному долгу.

Спустя время фирма-должник погасила часть данной дебиторской задолженности в размере 7 тыс. руб. Проводка на дату внесения средств будет следующей:

• дебет 63, кредит 91-1 – 7 000 руб. – восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.

ПРИМЕР 2. В организации была ранее признана сомнительной задолженность в размере 10 000 руб. По ней был создан резерв в размере 7 тыс. руб., который потом был пополнен до 100% суммы долга. После истечения сроков исковой давности данная задолженность была признана безнадежной и списана в убыток. Рассмотрим проводки (каждая на свою дату проведения той или иной операции):

• дебет 91-2, кредит 63 – 7 000 руб. – создан резерв по сомнительному долгу;
• дебет 91-2, кредит 63 – 3 000 руб. – доначислен резерв по сомнительному долгу;
• дебет 63, кредит 76 – 10 000 руб. – безнадежная задолженность списана за счет резерва.

Отражаем в балансе

Для отражения сомнительных долгов в балансовом учете предназначена строка 1230. В ней отражается сумма долгов за вычетом созданного по ним резерва.

Создание или доначисления в резерв проходят по строке 2350 финансового отчета («Прочие расходы»).

Отдельно остаток на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» в балансе не отображается, просто соответственно уменьшается общая величина дебиторской задолженности.

Право налогового учета резервов по сомнительным долгам

В налоговом учете отражать сомнительные задолженности и резерв по ним не обязательно. Но если бухгалтерия сочтет нужным это делать, это право обеспечивается и регламентируется ст. 266 НК РФ.

При налогообложении определение сомнительной и безнадежной задолженности ничем не отличается от бухгалтерских целей. Подробную разницу мы рассматривали выше. Отличается сама процедура создания и изменения в резерве по таким задолженностям:

• если срок задолженности превышает 3 месяца, то сумма резерва будет полностью эквивалентна сумме долга;
• если время оплаты долга просрочено на период от 45 до 90 дней, в резерв можно внести только половину суммы;
• до 45-дневной просрочки долга вносить изменения в резерв не разрешается.

По каждой сомнительной задолженности должен постоянно вестись аналитический учет для оперативной реакции в случае изменения финансовой ситуации должника.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В налоговом учете резерв по сомнительным долгам правомерно применять исключительно на покрытие убытков по списанным безнадежным задолженностям.

Источник